I- GİRİŞ
Bilindiği gibi, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29. maddesinin (2) numaralı fıkrasına göre Bakanlar Kurulunca vergi oranı indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup indirim konusu yapılamayan ve Bakanlar Kurulu’nca tespit edilen sınırı aşan vergi yılı içerisinde mahsuben, yılı içinde mahsuben iade edilemeyen vergi ise nakden iade edilmektedir.
Bu uygulamada, ilke olarak indirimli orana tabi işlemin bünyesine doğrudan giren vergilerin iadesi öngörülmekte, genel giderler ile amortismana tabi iktisadi kıymetler için yüklenilen vergilerden de pay verilmektedir.
KDVK’nın 29. maddesinin ikinci fıkrasının son cümlesi 5766 sayılı Kanunla 06.06.2008 tarihinden itibaren yürürlüğe girmek üzere, “Bakanlar Kurulu, vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırmaya; Maliye Bakanlığı, bu fıkranın uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.” şeklinde değiştirilmiştir.
Değişikliğin ardından Bakanlar Kurulu, 2008/13903 sayılı Kararname ile; otel, motel, pansiyon, tatil köyü ve benzeri konaklama tesislerini işleten mükelleflerin, 20.07.2008 tarihinden sonra indirimli orana tabi işlemlerine ait KDV iade hesabına, ATİK’ler (Amortismana Tabi İktisadi Kıymetler) dolayısıyla yüklendikleri KDV’yi dahil etmemelerini uygun görmüştür.
Konu, bazı mükellefler tarafından yargıya taşınmıştır. Bu yazımızda, konuyla ilgili olarak verilen Danıştay Kararı üzerinde durulacaktır.
II- ANAYASA’YA AYKIRILIK
Uyuşmazlığı inceleyen Danıştay 4. Dairesi, mükellefin Anayasa’ya aykırılık iddiasını ciddi bulmuş ve uyuşmazlığı Anayasa Mahkemesi’ne taşımıştır. Danıştay Kararı’nda(1) konu ile ilgili ifadeler şu şekilde yer almaktadır:
“Anayasa’nın 73. maddesinin 4. fıkrası ile Bakanlar Kurulu’na verilen yetki, yasada belirlenecek yukarı ve aşağı sınırlar içinde yalnızca muafiyet, istisna, indirim ve oranlarına ilişkin olarak tanınan bir yetki olup, vergi yasalarının başka hükümleriyle ilgili olarak kullanılamaz. 73. maddenin 4. fıkrasının gerekçesinde de bu husus açıklanmış ve ‘vergi yükünün, muaflık ve istisnaların zamanla artan oranla düşmesini engellemek üzere Kanunla Bakanlar Kurulu’na yetki verilmesi ilkesi kabul edilmiştir, Bakanlar Kurulu, bu yetkisini amaç kanununda gösterilen unsurlar içinde kullanabilir’ denilmiştir.”
“Bu durumda, Katma Değer Vergisi Kanunu’nun 29/2. maddesine 5766 sayılı Kanunun 12. maddesiyle eklenen son cümle ile Bakanlar Kurulu’na verilen “… vergi nispeti indirilen mal ve hizmet grupları ile sektörler itibarıyla, amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklenilen katma değer vergisinin iade hakkını kaldırma” yetkisinin, aynı maddeyle, 28. madde uyarınca Bakanlar Kurulu tarafından vergi nispeti indirilen teslim ve hizmetlerle ilgili olup, teslim ve hizmetlerin gerçekleştiği vergilendirme döneminde indirilemeyen ve tutarı Bakanlar Kurulu’nca tespit edilecek sınırı aşan verginin, maddede sayılan borçlara mahsuben, mahsuben iade edilemeyen verginin ise nakden iade edileceğine dair kurala aykırı olması ayrıca Anayasa’nın 73/4. fıkrası ile Bakanlar Kurulu’na verilen ve anayasal sınırları çizilen yetkinin dışında, iade hakkının kaldırılmasını içermesi nedeniyle Anayasa’nın 2 ve 73. maddelerine aykırılık teşkil etmektedir.”
III- KARARNAMENİN YÜRÜRLÜĞÜNÜN DURMASI
Danıştay 4. Dairesi, Anayasa’ya aykırı bulduğu yasal düzenlemeye dayalı olarak çıkartılan 2008/13803 sayılı Kararname’nin yürürlüğünün durdurulması istemini de karara bağlamıştır. Bu konudaki Karar’da;
“19.07.2008 tarih ve 26941 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe giren 2008/13803 sayılı “İndirimli Orana Tabi İşlemlerde İade Edilecek Verginin Hesabına Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlere Ait Katma Değer Vergisinin Dahil Edilmemesine İlişkin” Bakanlar Kurulu Kararı’nın dava konusu “…amortismana tabi iktisadi kıymetler dolayısıyla yüklendikleri katma değer vergisi dahil edilmez.” kısmının, Anayasa Mahkemesi’nce bir karar verilinceye kadar veya Anayasa Mahkemesi’nce beş ay içinde karar verilmemesi halinde bu süre sonunda yeniden bir karar verilmek üzere yürütmesinin durdurulmasına oybirliğiyle karar verildi.” denilmektedir.
IV- KARARNAMENİN HUKUKA AYKIRI YÖNLERİ
Katma Değer Vergisi Kanunu’nda yapılan değişikliğin Anayasa’ya aykırı olup olmadığı konusunda, Anayasa Mahkemesi’nin vereceği karar oldukça önem taşımaktadır. Değişikliğin anayasaya aykırı olduğu ve bu nedenle iptali yönünde bir karar verilmesi halinde, 2008/13803 sayılı Kararname’nin dayanağı kalmayacaktır. Dolayısıyla, bu noktadan sonra kararnamenin uygulanma olanağı bulunmayacaktır.
Anayasa’ya aykırılık değerlendirmelerinin ötesinde, yürütmesi durdurulan kararnamenin hukuka aykırılık taşıyan veya çeşitli nedenlerle sakıncalı olan yönlerine kısaca değinmekte yarar bulunmaktadır.
Konuya “kazanılmış haklar” açısından bakıldığında, kararnamenin yayınından önce kazanılan haklara dokunması açısından hukuka aykırı olduğu görülmektedir. Bunun dışında, düzenleme KDV’nin temel mantığına da aykırıdır. KDV, vergi yükünün yansıtılarak nihai tüketici üzerinde kalmasını hedefleyen bir vergidir. Bu amaçla indirim, mahsup ve iade mekanizmalarının çalıştırılması gereklidir.
Sektörel olarak bakıldığında ise turizm sektöründe KDV oranının düşürülmesi nedeniyle ortaya çıkan cazibe, ATİK KDV’lerinin iade hesabından çıkarılmasıyla kaybolmaktadır. Bunun dışında, kararname yatırımlar nedeniyle yüklenilen KDV’lerin telafisinde sıkıntılara yol açabilecek özellik taşımaktadır. Bu yönüyle yapılmış, sürmekte olan veya yeni yapılacak yatırımlar üzerinde olumsuz etkiler ortaya çıkarması kaçınılmazdır.
V- SONUÇ
Vergilerin yasallığı kuralı anayasa ile güvence altına alınmış bulunmaktadır. Yasallık ilkesinin istisnası olarak ortaya konulan; Bakanlar Kurulu’na muaflık, istisna, oran ve indirimler konusunda yetki verilebileceği öngören hükme göre, bu yetki sadece sayılan konularda verilebilir.
Anayasa ile verilen yetkiler arasında “indirim hakkının kaldırılması” bulunmamaktadır. Bu nedenle yapılan düzenleme Anayasa’ya aykırıdır. Nitekim Danıştay da, aynı görüşü taşıdığı için konuyu Anayasa Mahkemesi’ne götürmüştür.
Diğer taraftan, söz konusu düzenlemeye dayalı olarak çıkartılan 2008/13803 sayılı Kararname’nin uygulanması halinde telafisi olanaksız veya çok zor zararlar doğabileceği ve Kararname’nin dayanağı olan yasal düzenlemenin vergilerin yasallığı kuralına aykırılığı gerekçesiyle, yürütmesinin durdurulmasına karar verilmiştir.
Hukuk devletinin bir gereği olarak alınan karara herkesin saygı duyması ve gereğini yerine getirmesi gerekmektedir. Anılan karar dikkatli okunduğunda, herkes için çıkartılacak bazı “dersler” olduğu görülmektedir.
(1) Dn. 4. D.’nin 21.10.2009 tarih ve E. 2009/6371 sayılı Kararı. Karar’ın tam metni Yaklaşım’ın elinizde bulunan sayısının “Yargı Kararları” bölümünde yer almaktadır.